Socio Director y Asociada de Tomarial Abogados y Asesores Tributarios

Dentro de la política de incentivación del mercado de alquiler de vivienda que viene desarrollando el Ejecutivo, una de las novedades fiscales a destacar durante el ejercicio 2013, es la mejora de las características y requisitos para aplicar el régimen especial de arrendamiento de viviendas en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, que aparece regulado en los artículos 53 y 54 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Trlis).

Dicho régimen fiscal especial fue establecido por la Ley 23/2005, y entró en vigor en dicho año 2005 sin que haya tenido hasta la fecha una respuesta importante por parte de las empresas arrendadoras. Por ello, en el caso de entidades cuya actividad principal sea la del arrendamiento de viviendas, sería conveniente analizar la posibilidad de acogerse a este régimen fiscal claramente beneficioso.

Ello requiere una comunicación a la Administración tributaria antes de que finalice el periodo impositivo. Es decir, si se decidió acogerse para el ejercicio 2013, debió comunicarse antes del 31 de diciembre de dicho año o, en su caso, antes del cierre del periodo impositivo.
Lógicamente, se exige que el arrendamiento de viviendas se realice en el marco de una actividad económica; es decir, es necesario la existencia de medios materiales y personales que configuren la existencia de una organización empresarial en los términos establecidos en la Ley del IRPF, en su art. 27.2.

Bonificación del 85%

El principal incentivo de dicho régimen fiscal consiste en poder aplicar una bonificación del 85% de la cuota íntegra del Impuesto, sobre las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas, lo que supone un tipo de gravamen efectivo sobre dichas rentas del 4,5%. La renta estará formada por el ingreso obtenido, minorado en los gastos directos y los gastos generales que le correspondan.

La bonificación será del 90% si el arrendatario es discapacitado y si en la vivienda se han realizado obras e instalaciones para su adecuación, certificadas por la Administración competente. En estos casos el tipo efectivo de gravamen se queda en el 3%.

Para ello, el número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento por parte de la entidad debe ser, durante todo el periodo impositivo (es decir, los 365 días del año), igual o superior a 8 (antes 10), sin que exista ningún límite máximo y sin el requisito de la superficie máxima construida de cada vivienda, que antes era de 135 m2 y ahora desaparece. El tiempo de arrendamiento o el tiempo durante el cual deben estar arrendadas u ofrecidas en arrendamiento debe ser al menos de 3 años (antes eran 7 años).

Es interesante precisar que se asimilan a viviendas, a efectos de aplicar la bonificación, el mobiliario, los trasteros, las plazas de garaje con el máximo de dos, así como cualquieras otras dependencias, espacios arrendados o servicios cedidos como accesorios de la finca por el mismo arrendador, excluidos los locales de negocio, siempre que los mismos se arrienden conjuntamente con la vivienda.

Por tanto, las plazas de garaje, trasteros y demás dependencias que se arrienden de forma independiente a las viviendas no pueden acogerse a la bonificación y no computan a efectos de valorar el cumplimiento de la actividad principal de arrendamiento de viviendas.
En el caso de viviendas poseídas a través de contratos de arrendamiento financiero, dado que a través de los mismos se adquiere la propiedad de los mismos y, por tanto, forman parte del activo de estas empresas, dichas viviendas deben computarse a los efectos del cumplimiento de los requisitos establecidos en este régimen fiscal especial.

Las viviendas en arrendamiento o en expectativa de arrendamiento pueden haber sido adquiridas o bien construidas o promovidas por la entidad, no pudiendo acogerse a la bonificación las viviendas de las que se tenga la posesión por otro título jurídico, como usufructo o arrendamiento.

Como requisito contable de este régimen especial se exige llevar una contabilización separada para cada inmueble, de manera que se disponga del desglose suficiente para conocer la renta imputable a cada vivienda.

Régimen compatible con otras actividades

Es importante destacar que este régimen es compatible con la realización de otras actividades complementarias y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento, siempre que se cumplan los requisitos anteriormente mencionados.

En este sentido, si se desarrollan actividades complementarias o diferentes a las de arrendamiento de viviendas, las rentas obtenidas en el desarrollo de la actividad de arrendamiento deben ser superiores al 55% del total de las rentas obtenidas en el período impositivo (sin tener en cuenta la renta por transmisión), o al menos que el 55% del valor del activo sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación.

Si la entidad dedicada al arrendamiento de viviendas distribuye dividendos procedentes de ejercicios en lo que se aplicó el régimen especial y el socio es persona física, el dividendo se integra en su base imponible sin ninguna particularidad; si el socio es persona jurídica, puede aplicarse una deducción por doble imposición únicamente del 50%, cualquiera que sea su porcentaje de participación en la sociedad arrendadora.

Este régimen es incompatible con otros regímenes especiales previstos en la ley del Impuesto, excepto con el de consolidación fiscal, transparencia fiscal internacional, fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores, y el de determinados contratos de arrendamiento financiero.

Incidencia del IVA

Punto también importante a tener en cuenta es el tipo de IVA aplicable del 4% en la adquisición de viviendas por estas entidades que aplican el régimen especial y siempre que a las rentas derivadas de su posterior arrendamiento les sea de aplicación la bonificación del 85 o 90%.

Esta aplicación del tipo superreducido de IVA en lugar del tipo normal aplicable a la transmisión de vivienda nueva del 10%, supone ya de por sí un ahorro fiscal, por cuanto la actividad de arrendamiento de vivienda se encuentra exenta de IVA y ello impide la deducción del IVA soportado en la adquisición de la misma.

En conclusión, ésta podría ser una buena alternativa para todas aquellas entidades patrimoniales, especialmente promotoras que, actualmente y debido a la crisis, mantienen un elevado stock de viviendas. Las mismas podrían ser destinadas al arrendamiento y ello permitiría el acogimiento a este régimen fiscal más beneficioso y que se puede aplicar con una simple comunicación a la Administración.

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